Revista de Investigación Científica y Tecnológica
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Guías de la organización para la cooperación y el desarrollo
económico sobre precios de transferencia y su relación con los
principios de legalidad y reserva de ley en el Perú
Organization for Economic Cooperation and Development guidelines on transfer pricing and its relationship
with the principles of legality and legal reservation in Peru
Susana Kelly Barahona Artica
skba_88@hotmail.com
Universidad Nacional Federico Villareal, Perú
Resumen
Objetivo: Analizar de qué manera las Guías de la Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económico sobre precios de transferencia (en adelante GPT) se relacionan con los
principios constitucionales de legalidad (en adelante PL) y reserva de ley (en adelante PRL) en el
ordenamiento tributario peruano. Método: La investigación fue e básica, bajo un enfoque
cualitativo y un diseño fenomenológico, utilizando como instrumento la guía de entrevista a
expertos. Resultados: El hallazgo más relevante fue que las GPT, al ser instrumentos de soft law
no incorporados formalmente en el sistema legal peruano, generan tensiones con el PL y el PRL
cuando son aplicadas directamente por la Administración Tributaria (en adelante AT),
particularmente la SUNAT, como fundamento de ajustes en materia de precios de transferencia
(en adelante PT). Conclusiones: Si bien las GPT pueden cumplir una función interpretativa
subordinada, su uso como fuente normativa autónoma compromete el respeto al orden
constitucional tributario, evidenciando así la necesidad urgente de desarrollar jurisprudencia en
materia de PT, con la finalidad de armonizar la cooperación fiscal internacional con el respeto al
bloque de legalidad tributaria nacional.
Palabras claves: Precios de transferencia, Legalidad tributaria, Reserva de ley, Guías de la
OCDE, Soft law.
Abstract
Objective: To analyze how the Organization for Economic Cooperation and Development
Transfer Pricing Guidelines (hereinafter TPG) relate to the constitutional principles of legality
(hereinafter PL) and legal reserve (hereinafter PRL) in the Peruvian tax system. Method: The
research was basic, using a qualitative approach and a phenomenological design, with an expert
interview guide as the instrument. Results: The most relevant finding was that the GPT, as soft
law instruments not formally incorporated into the Peruvian legal system, generate tensions with
the PL and the PRL when they are applied directly by the Tax Administration (hereinafter TA),
particularly SUNAT, as a basis for adjustments in transfer pricing (hereinafter TP). Conclusions:
Although GTPs can fulfill a subordinate interpretative function, their use as an autonomous
regulatory source compromises respect for the constitutional tax order, thus highlighting the
urgent need to develop case law on TP in order to harmonize international tax cooperation with
respect for the national tax legality block.
Keywords: Transfer pricing, Tax legality, Legal reserve, OECD guidelines, Soft law.
Publicado: 15/09/2025
Aceptado: 15/09/2025
Recibido: 04/09/2025
Open Access
Article scientific
https://doi.org/10.47422/ac.v6i3.209
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Introducción
En el contexto de la fiscalidad internacional, regular los
precios de transferencia es crucial, previene que las
transacciones entre empresas relacionadas sean
manipuladas, garantiza que las transacciones reflejen los
precios de transacción a nivel de mercado y protege la
integridad de la base impositiva de un país, las Directrices
de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo
Económicos (OCDE) son el estándar internacional para
estos precios, proporcionan dispositivos de reajuste y una
base ética que incluye la oposición a la evasión fiscal
internacional y los fondos, de hecho, adaptar y adoptar
estas directrices es de suma importancia en Perú, con el
aumento de la inversión extranjera, las directrices
garantizan que la carga administrativa interactúe de manera
aguda con la entrada al mercado de sus clientes, vigilando
el respeto de principios constitucionales como la legalidad
y la reserva de ley desde el punto de vista de la gobernanza.
El diseño estructural del análisis consiste en la regulación
peruana actual y la autoridad fiscal civil, para ello, también
se debe tener en cuenta aquellas directrices pertenecientes
a la OCDE que continúan siendo respetadas sin quebrantar
la disposición constitucional de Perú sobre el poder
reservado de legislar, este estudio es factible ya que existe
una base teórica, doctrinal y jurisprudencial suficiente para
lograr el equilibrio entre aplicar las directrices y respetar
los principios legales básicos, además, existe evidencia
empírica y documental que puede arrojar luz sobre cómo
estas directrices afectan a las empresas y a la
administración tributaria, sin mencionar los desarrollos
desde 2006 o revisiones anteriores (actualización) del
pensamiento de la OCDE sobre precios de transferencia.
En cuanto a los beneficiarios, este análisis beneficia
directamente a las empresas multinacionales y a la Agencia
de Administración Tributaria al fomentar una fiscalidad
más clara y predecible, mitigando así los riesgos de doble
imposición, así como los conflictos legales,
indirectamente, beneficia tanto a las personas como a la
sociedad en su conjunto al promover una fiscalidad más
justa, proporciona un terreno fértil para una fiscalidad que
a su vez conduce al desarrollo económico, las perspectivas
futuras incluyen la continuación del proceso de alineación
de la legislación nacional con los nuevos desarrollos
internacionales y el fortalecimiento de los mecanismos de
supervisión, para que estos sigan siendo efectivos en la
práctica y constitucionalmente válidos, esto ayudará a crear
un entorno favorable para la inversión que estimule la
creación de empresas y mejore la equidad fiscal en Perú.
Uno de los muchos cambios que han tenido lugar en las
economías mundiales como resultado de la globalización,
la evolución histórica y la invención humana, así como el
progreso tecnológico, incluyen, el desarrollo y la
consolidación de relaciones económicas, tratados
nacionales e internacionales, el fomento para identificar
oportunidades de negocio en la diversificación de la oferta
y la demanda, la reducción de costos y gastos, la
optimización de las cadenas de suministro y la búsqueda de
nuevas formas de financiamiento (Vilca, 2021).
Estos grupos económicos han desarrollado diversos niveles
de vínculos empresariales entre ellos, dentro o fuera de
cualquier territorio dado, lo cual es beneficioso para la
dinamización de la economía, pero también pueden
explotar las diferencias en las tasas impositivas y el bajo
control fiscal, creando una planificación fiscal agresiva al
subvalorar o sobrevalorar los precios acordados,
erosionando la base impositiva de los países donde están
establecidos (Tozzini, 2003).
Según la publicación de la Tax Justice Network (2020), en
el año fiscal correspondiente, a nivel mundial hubo más de
427 mil millones de dólares en impuestos no recaudados.
De hecho, los países con mayores pérdidas en recaudación
fiscal fueron, primero, Estados Unidos seguido por el
Reino Unido, aunque ambos tienen economías fuertes y
desarrolladas, este problema no solo pertenece a América
Latina sino también a Perú, donde la evasión y elusión
fiscal generan impactos negativos significativos ya que los
recursos destinados al gasto público se ven comprometidos
y la asignación presupuestaria se ve socavada en sectores
clave como infraestructura, educación, transporte, salud y
telecomunicaciones (Tax Justice Network, 2020).
Por lo tanto, la OCDE y el G20 hicieron ciertos acuerdos
que los países deben hacer cumplir. En años más recientes,
y no aislado de eventos internacionales o del contexto
socioeconómico actual, Perú ha estado incluyendo
disposiciones relacionadas con esos eventos
internacionales en la legislación CSLRFQS, por ejemplo,
insertando el inciso h) en el artículo 32-A de la LIR, a
través del DL No. 945, esto pertenece al ámbito del soft
law, tanto para países como para grupos multinacionales
(Fernández, 2020).
El soft law, son reglas de conducta que en principio no
tienen fuerza legal vinculante, pero pueden tener efectos
prácticos. También se le llama soft law. Y aquí radica el
problema, porque el soft law, al carecer de rango
normativo, puede contravenir el PL y el PRL; el primero es
definido por Vilca (2021) como un principio fundamental
del derecho, una referencia para el poder constituido, así
como sus servidores y funcionarios (Williams (2021).
Por lo tanto, afirma el autor, la administración pública está
sujeta a este principio, lo que significa que las entidades
públicas no poseen poder ilimitado, ya que este poder tiene
limitaciones establecidas en el CT, leyes y reglamentos,
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mientras que el segundo impone un mandato constitucional
que solo una norma con rango de ley, y que exclusivamente
y exclusivamente, puede regular los elementos esenciales
de los impuestos de manera suficiente (Guevara, 2018).
Si en Perú se toma el GPT como fuentes de interpretación
para el PT, los principios PL y PRL, definidos
anteriormente, podrían ser violados, ya que este recurso
indirecto al GPT puede terminar cambiando la base
imponible sobre la cual se determinan los impuestos,
llevando a una mayor o menor recaudación e incertidumbre
legal para los contribuyentes; aunque el mismo GPT se
menciona en el Artículo 74 del PC, el PL y el PRL también
están incorporados en materia fiscal (Sztrancman, 2023).
Solo a través de leyes expresadas por cuerpos legislativos
(o por ellos cuando delegan poder para ello) los elementos
como las bases imponibles requieren regulación precisa. En
consecuencia, la remisión legal a lo estipulado en el GPT
como fuente de interpretación del impuesto referenciada
bajo el inciso h) del Artículo 32-A en la LIR no sería
compatible con el PL y el PRL, dado que las
interpretaciones relacionadas con estos deberían ser
sospechosas, ya que son un método que solo es válido en
parte de los pocos casos (Gamba, 2008).
El párrafo anterior es consistente con Mal Herbé et al.
(2012), quienes señalan que muchos sistemas fiscales en
América Latina están influenciados por el GPT, ya sea a
través de referencias directas o indirectas. En
consecuencia, esto muestra la posible existencia de daño al
PL y PRL. Con sentencias del Tribunal Constitucional de
Derecho en casos de la Ley 788 del 27 de diciembre de
2002, similar a las mitigaciones realizadas en el inciso (h)
del artículo 32-A LIR, en Colombia el tribunal
constitucional ha juzgado que el inciso 260-9 es nulo y la
Ley 2003, por ejemplo, utilizó el GPT para interpretar el
PT en la medida en que estos no fueron promulgados por
el legislador no tiene carácter de ley (C-690/03, Sentencia
(Corte Constitucional de la República de Colombia, 2003).
Se planteó como problema general: ¿De qué manera las
guías de la OCDE sobre precios de transferencia se
relacionan con los principios de legalidad y reserva de ley
en el Perú?; Como específicos: ¿De qué manera los
principios de legalidad y reserva de ley son afectados por
el soft law en el Perú?; ¿De qué manera los principios de
legalidad y reserva de ley son afectados por el hard law en
el Perú?
Así mismo como objetivo general, Analizar de qué manera
las guías de la OCDE sobre precios de transferencia se
relacionan con los principios de legalidad y reserva de ley
en el Perú; En ese contexto los objetivos específicos,
Describir de qué manera los principios de legalidad y
reserva de ley son afectados por el soft law en el Perú;
Describir de qué manera los principios de legalidad y
reserva de ley son afectados por el hard law en el Perú.
Tabla 1
Matriz de categorización se propuso
Problemas
Objetivos
Subcategorías
Problema General
Objetivo General
Soft Law
¿De qué manera las guías de la
Organización para la cooperación y
el desarrollo económico sobre
precios de transferencia se
relacionan con los principios de
legalidad y reserva de ley en el Perú?
Analizar de qué manera las guías
de la Organización para la
cooperación y el desarrollo
económico sobre precios de
transferencia se relacionan con
los principios de legalidad y
reserva de ley en el Perú.
Hard Law
Problemas Específicos
Objetivos Específicos
Legalidad
¿De qué manera los principios de
legalidad y reserva de ley son
afectados por el soft law en el Perú?
Describir de qué manera los
principios de legalidad y reserva
de ley son afectados por el soft
law en el Perú.
¿De qué manera los principios de
legalidad y reserva de ley son
afectados por el hard law en el Perú?
Describir de qué manera los
principios de legalidad y reserva
de ley son afectados por el hard
law en el Perú.
Reserva de Ley
Elaboración propia (2024).
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Se detallaron los siguientes antecedentes:
Sika (2022), en su investigación denominada Eu State Aid
Rules and Corporate Direct Tax Arrangements: An
Analysis of Article 107 (1) TFEU and Recent case
Developments with the principle of Legality, plantea como
objetivo investigar cómo se puede probar la ayuda estatal
ilegal o ilícita a partir de la buena voluntad y los complejos
acuerdos fiscales de las EMN. Se utilizó un método de
investigación legal de casos, basado en estatutos de la UE,
jurisprudencia del Tribunal de Primera Instancia,
decisiones de la Comisión y "soft law" como el Código de
Conducta y textos GPT. Estos nos muestran que las normas
de ayuda estatal han comenzado a formar un mecanismo
para la competencia fiscal justa en la UE, y deben aplicarse
de acuerdo con el PL fiscal como resultado. Este
documento encontró, por lo tanto, en el caso Engie, que se
podía ver una contradicción con respecto a este principio.
Linusson (2023) desarrolló la tesis titulada "¿Está el
Control Sobre el Riesgo Fuera de Control?" con el objetivo
de evaluar el significado y las consecuencias concretas del
concepto de control de riesgo de GPT. Su método de
investigación legal fue dogmático, basado tanto en el
derecho internacional como en el nacional. Encontró que,
si el GPT está mal formulado, esto podría llevar a una
interpretación divergente por parte de los Tribunales
Administrativos Suecos y el Skatteverket (si deciden
aplicar fuera del marco legal de Suecia, como ahora parece
posible). Concluye que esto hace difícil determinar qué
papel y estatus deben tener las guías en la legislación
nacional, ya que el uso incorrecto de ellas trae conflictos
aumentados y doble imposición o no doble imposición. Se
puede decir que un país debe asegurarse de que sus guías
se conformen con sus propias leyes.
Bussoletti (2022) realizó la investigación titulada "Un
Estudio Comparativo de TP Internacional: Italia y
Japón". Su propósito era entender cómo Italia y Japón están
comprendiendo y llevando a cabo el GPT, así como evaluar
si cada uno está abordando los problemas del día a la luz
de las recomendaciones proporcionadas en tales guías. El
método utilizado fue el método dogmático o sistemático
también conocido como enfoque doctrinal. Al usar esto,
muestra que ambas naciones tienen una relación
consistente entre sus leyes nacionales y el GPT. Mientras
que Italia en un gran número de casos los cita en sus
regulaciones, cuando no hay una ley específica propia a la
que referirse, Italia sigue esas, por eso Core (2020) dice que
el marco regulatorio de Italia es impreciso en comparación.
Seguramente no aborda todos los campos concernientes a
la legislación nacional, sin embargo, el marco japonés en
su conjunto está mucho mejor estructurado. Como
resultado, todos los practicantes fiscales italianos
naturalmente se benefician de la orientación establecida en
este libro y mayormente, ya sea intencionalmente o por
error, de sus propias necesidades prácticas y el contenido
preciso de la legislación nacional. Basado en esto, el
artículo concluye que la naturaleza de soft law de las guías,
aunque no carece de efectividad (son efectivas siempre que
las leyes nacionales les dejen espacio), ya se ha convertido
en una herramienta central para la práctica de TP en
muchos países e incluso a menudo influye en la legislación
fiscal secundaria doméstica.
Wéber (2023), su tesis doctoral con el título "Evasión
Fiscal de Empresas Multinacionales a Través de TP: Sobre
la Evolución de la Batalla Contra la Evasión Fiscal de
Empresas Multinacionales a Través de TP y el Efecto de
Nuevas Medidas", estableció su objetivo en esos
significados. Entre estos, había leyes blandas y duras, así
como combinaciones de ambas. Por lo tanto, fue una
revisión bibliográfica panóptica, cualitativa, empírica,
destinada a realizar una aproximación in situ del estado
actual de las EMN. Los resultados revelaron que
instituciones internacionales como la OCDE, la Unión
Europea y los gobiernos nacionales han sacado a la luz
diversas medidas y políticas para equipar a las autoridades
fiscales con las armas necesarias: para luchar contra la
fiscalidad injusta y asegurar que los ingresos se graven
donde realmente se generan. Lo siguiente a notar es que no
son legalmente vinculantes, y siendo una simple
recomendación, el GPT refleja los principios
internacionalmente reconocidos que pueden ser utilizados
por el A.T. Belga, así como, según lo establecido en la
circular 2020/C/35 de la propia autoridad, por cualquier
otra jurisdicción fiscal.
Silva (2021) "Las Fuentes de Interpretación para TP
Establecidas en el Artículo 32-A, Cláusula h del LIR y
Donde Este Principio Se Rompe", se utilizó el método de
análisis documental y síntesis para examinar si la
aceptación con el GPT como fuentes de interpretación bajo
el Artículo 32-A cláusula h) viola las reglas del PL. Los
resultados demostraron que así EDLEY el PL está siendo
violado: el GPT puede ser añadido a la ley como si fueran
ley, aunque tales medidas no fueron aprobadas por el
parlamento, por lo tanto, según el autor, esto es una
cuestión de principios constitucionales.
Villagra (2020) examina el grado de fuerza en las fuentes
de interpretación proporcionadas por el GPT que encarnan
las Acciones 8-10 del Plan BEPS en relación con Perú; a
través de cómo el método de mirar hacia atrás y hacia
adelante en el tiempo se sostiene, e intenta traer respuestas
claras a estas preguntas: ¿Qué es lo que los textos del LIR
y CT nos dicen sobre las disposiciones legislativas para los
resultados de las Acciones 8-10 del Plan BEPS? ¿Qué
rangos de materia presentan estos textos que aún NO se han
puesto en legislación? ¿Dónde debemos limitar la
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aplicación del GPT a su función como herramienta de
interpretación, en los cambios realizados por las
Enmiendas del LIR después de los Resultados de las
Acciones 8-10? Según los resultados, el sistema fiscal
peruano, al absorber las Acciones 8 a 10 del Plan BEPS en
cierto grado en su LIR y el CT, puso en operación una serie
de elementos. Si uno considera los hechos, cualquier
aspecto sobre intangibles y acuerdos de reparto de costos
puede no haber sido adoptado aún por el legislador
peruano. Además, el autor argumenta que, mientras que la
cláusula h) del Artículo 32-A del LIR, titulada "Fuentes de
Interpretación" establece que el GPT será un medio de
interpretación para dicho artículo, esta referencia no le da
carácter normativo ya que las normas legales provienen
únicamente de los poderes del estado.
Nina (2018) lleva a cabo una investigación titulada "El Uso
del GPT en el Régimen de TP del LIR". El objetivo de la
investigación es determinar correctamente los dos usos de
las guías en el régimen de TP del LIR: la revisión
constitucional y la interpretación mediante leyes actuales.
Los resultados mostraron que el uso del GPT para la
aplicación de disposiciones estatutarias de TP del LIR se
puede llevar a cabo de dos maneras: la primera es usar el
GPT ya que son soft law; el segundo método es hacer uso
de ellos bajo los parámetros tanto de la Norma VIII para
CT como de la cláusula h) Artículo 32°-A LIR. Conclusión:
ambas formas son viables.
Carrillo (2019) desarrolla la investigación titulada
"Cumplimiento de Obligaciones Sustantivas y Formales de
TP Entre el Territorio de Perú y Chile"; su propósito es
diseñar un CCP alineado para cumplir con las obligaciones
formales y sustanciales de TP moviendo transacciones
entre las dos naciones. De acuerdo con el método de
análisis de regulaciones actuales en Perú y Chile, así como
el GPT, literatura especializada, artículos académicos y
publicaciones en libros y revistas científicas, se pretende
por un lado considerar el entorno macro ambiental, fiscal y
legal de cada uno de ellos. Los resultados mostraron que
adoptar un programa CCP para alinearse con las
obligaciones fiscales va en cierto modo a reducir el riesgo
de ajustes en los procedimientos de TP, detener impuestos
de reanudación reliquidados y prevenir la desestimación de
gastos al determinar el IR. Señala que el liderazgo del GPT
en la orientación para la política fiscal y las acciones
ciertamente promueve los objetivos de aumentar los
ingresos. Continúa diciendo en esta línea, las
administraciones fiscales de tanto Perú como Chile deben
adherirse a los estándares internacionales y
recomendaciones de la OCDE, especialmente en lo que
respecta al intercambio de información, legislación fiscal
internacional, el sistema de precios de transferencia, la
prevención de erosión de base junto con el combate al
desplazamiento de beneficios.
Benites (2017) desarrolla una tesis titulada "Influencia de
la OCDE en el Sistema Legal Peruano Contra la
Planificación Fiscal Internacional realizada por
Multinacionales". Su objetivo es analizar la aplicabilidad
como parte de una estrategia para enfrentar la planificación
fiscal agresiva por parte de corporaciones multinacionales
en la entrada de Perú en la OCDE. El método es un estudio
en términos legales del GPT emitido por la OCDE, si estos
pueden convertirse en artículos vinculantes o son fuentes
de derecho bajo el sistema legal de Perú. Los resultados de
la investigación muestran que la planificación fiscal
internacional es, si acaso, una amenaza directa para los
sistemas de recaudación fiscal del Estado. Como tal, nos
corresponde internacionalmente idear mecanismos
regulatorios, como los propuestos por la OCDE, para
abordar todas las ramificaciones de tal evasión fiscal, o
incluso (en algunos casos) crimen organizado. Se concluye
aquí que, aunque las directrices de esta organización son
vinculantes solo para sus países miembros, de hecho, se
han desarrollado en estándares reconocidos
internacionalmente para promover una comprensión
unificada de las normas fiscales. En el extremo peruano,
esa influencia se ve en medidas para conformar
disposiciones de disputas concurrentes con disposiciones
en el Modelo de Convención de la OCDE, en la conclusión
de acuerdos internacionales que proporcionan intercambio
de información y asistencia administrativa mutua, también
en la reforma de la ley fiscal y la determinación de SUNAT
de dejar que los estándares internacionales guíen su trabajo
como marco articulado por personal oficial bajo la
orientación de las directrices de la OCDE.
La versión original del GPT salió en 1979, pero solo recibió
el consejo de aprobación de la OCDE en 1995. Mientras
tanto, ha sido objeto de revisiones y enmiendas periódicas,
como señala Fernández (2020), el GPT es uno de los
principales instrumentos que trata el tratamiento de las
EMN en asuntos internacionales, y su objetivo es asegurar
que cada país pueda tener una base impositiva lo
suficientemente fuerte sin estar sujeto a la doble
imposición, por lo tanto, es aconsejable no considerar las
leyes fiscales de las EMN en cada jurisdicción de manera
aislada, sino ver la fijación de precios de transferencia
como parte de un contexto más amplio. A menudo hay
conflictos entre las EMN y las autoridades fiscales sobre
quién debería calcular esto, adoptar esta perspectiva
ayudará a reducir los conflictos en ambos lados y promover
el comercio y la inversión, no solo entre las empresas y su
país anfitrión, sino a nivel internacional, es dentro de este
marco que la OCDE sugiere (aunque no impone) sus
directrices para la fijación de precios de transferencia. No
obstante, ya se han convertido en un estándar internacional
generalmente reconocido, adoptado tanto por los países
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miembros como ampliamente utilizado incluso en estados
no miembros (Reyes y Rivera, 2020).
Dentro del ámbito del derecho internacional, el soft law se
refiere en términos de leyes globales, los cuadros de
derecho blando son instrumentos que tienen características
heterogéneas y formas diversas. A pesar de la falta de
fuerza vinculante estricta en la ley, tienen importancia legal
práctica porque afectan la conducta que los actores están
dirigidos a seguir por ellos o dan lugar a algún punto de
coherencia dentro de un campo de estudio, por ejemplo, las
resoluciones de organizaciones o agencias internacionales
se incluyen dentro de esta categoría, que, aunque no poseen
un estatus normativo formal, al menos proporcionan
recomendaciones, directrices o principios, el objetivo,
aunque no obligatorio por naturaleza, es lograr que los
países, entidades o individuos receptores afectados
realmente se comporten de esa manera. Funcionan como
intérpretes o implementadores de reglas (Zornoza, 2013).
Las teorías que respaldan las Directrices de Precios de
Transferencia de la OCDE y su relación con los principios
de legalidad y reserva legal en Perú se basan
principalmente en:
Principio de Plena Competencia: Este principio sostiene
que las transacciones entre partes relacionadas deben
valorarse como si se realizaran entre partes independientes
bajo condiciones de mercado. Su propósito es prevenir la
manipulación de precios con el fin de trasladar beneficios
a jurisdicciones de baja tributación para asegurar que la
carga fiscal a nivel internacional se distribuya
equitativamente entre los países. Se utiliza como base para
su administración para ajustar los precios que se desvían de
los valores de mercado y así proporcionar una corrección
para la base imponible.
Teoría del Principio de Legalidad y Reserva Legal: En
Perú, el uso de las directrices de la OCDE, al ser normas o
leyes interpretativas internacionales, ha creado cierta
controversia. ¿Están violando el principio de legalidad y el
principio constitucional de reserva legal, ambos los cuales
requieren que las disposiciones fiscales sean claras y
formalmente aprobadas como leyes? Algunos piensan que
la incorporación directa de estas directrices podría dañar la
base imponible sin reivindicación en la ley. Otros sostienen
que aportan un marco técnico necesario y detallado a las
leyes.
Teoría de Control y Prevención de la Evasión Fiscal: Se
basa en la necesidad de combatir la evasión y elusión fiscal
mediante normas que controlen las transacciones entre
empresas relacionadas, especialmente en un entorno
internacional. Las directrices tienen como objetivo
proporcionar métodos para detectar prácticas indebidas y
asegurar la transparencia fiscal, defendiendo la soberanía
fiscal sin quebrantar los principios constitucionales
peruanos.
Estas teorías proporcionan el marco dentro del cual las
directrices de la OCDE pueden aplicarse en Perú. También
reflejan la tensión entre la aplicación práctica de estas
directrices internacionales y los principios esenciales del
derecho interno, como el de legalidad y la reserva legal
(Vallejo, 2023).
Materiales y métodos
Esta investigación, denominada GPT y su relación con los
PL y PRL en el Perú, fue trabajado bajo el tipo de enfoque
cualitativo, al respecto Nizama y Nizama (2020) menciona
que, este tipo se orienta principalmente a la descripción y
comprensión de una situación o fenómeno, poniendo
énfasis en los entornos reales y naturales donde las PPNN
actúan e interactúan, Por ello, debe ser elegido cuando se
busca entender cómo las PPNN perciben y experimentan
los acontecimientos y circunstancias presentes en el
contexto en el que se desenvuelven (Guzmán, 2021).
En relación a lo expuesto en el párrafo precedente, es de
vital importancia mencionar que, el presente estudio adopta
un diseño de investigación fenomenológico, cuya
finalidad, según Rojas (2022), es acceder a la comprensión
del mundo desde la perspectiva del otro, es decir, entender
la experiencia vivida por las PPNN desde su propio punto
de vista. Este diseño permite describir, analizar e
interpretar los significados que las personas atribuyen a su
experiencia, tal como lo indica Herrera (2017), quien
resalta que el objetivo central del enfoque fenomenológico
es aprender sobre los sentidos construidos por las personas
en su interacción con la realidad, mediante un proceso de
interpretación que guía su accionar en el entorno.
Según Hernández-Sampieri y Mendoza (2018), la
población se define como el conjunto total de elementos
que cumplen con ciertos criterios específicos, los cuales
deben estar claramente delimitados en términos de
contenido, ubicación geográfica y temporalidad. Mientras
que la muestra es un subgrupo de la población de interés
sobre el cual se recolectarán datos, y que tiene que definirse
y delimitarse de antemano con precisión, a fin de poder
elegirla, las unidades de análisis deben tener cierto tipo de
experiencia compartida análoga al núcleo temático,
respecto al cual va dirigido, orientado o enfocado al trabajo
de tesis (Bernal, 2010).
Considerando lo anterior, este estudio presenta un enfoque
cualitativo con un muestreo no probabilístico o intencional,
pues toda persona, profesional del derecho, en especial del
derecho tributario, puede tener su opinión sobre el tema de
investigación, al respecto menciona Guzmán (2021) que las
investigaciones de tipo cualitativo no pretenden generalizar
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de manera probabilística los resultados a poblaciones más
amplias ni obtener necesariamente muestras
representativas. Por lo tanto, se ha seleccionado un grupo
específico de participantes que se ajustan a los criterios de
interés para la investigación.
Siguiendo lo señalado por Guest et al. (2006), en estudios
homogéneos con preguntas bien definidas, la saturación
teórica puede alcanzarse con un número reducido de
entrevistas, entre seis y doce. En este sentido, las unidades
de análisis, es decir participantes, que forman parte del
presente trabajo son un total de doce (12) entrevistados,
quienes se evidenciarán identificados/as bajo una
codificación en los apartados que correspondan y cuyos
comentarios, previo análisis de pertinencia y utilidad por
parte de la tesista, fueron incorporados en el desarrollo del
presente trabajo, con el objetivo primordial de analizar de
qué manera las GPT se relacionan con los PL y PRL en el
Perú.
La mencionada suficiencia cualitativa en el párrafo
anterior, fue reforzada mediante triangulación
metodológica, incorporando un análisis documental, que
comprendió diecinueve (19) fuentes doctrinales y/o
teóricas relevantes, nueve (17) sentencias y/o resoluciones
del TC y TF respectivamente, todas vinculadas a la
aplicación de los PCT y al uso del soft law, en especial las
GPT. Este diseño metodológico, garantiza la consistencia,
confiabilidad y profundidad exigidas por una
investigación.
Tabla 2
Operacionalizacion de las categorías
Categorías de
estudio
Definición
conceptual
Definición operacional
Subcategorías
Escalas de
medición
Guías sobre PT
de la OCDE
(GPT)
Las GPT son directrices enfocadas
primordialmente al estudio de la
aplicación del PPC, para determinar
el PT entre empresas vinculadas a
través de diversos métodos, a fin de
evaluar si las condiciones de las
relaciones comerciales y
financieras hacia el interior de las
EMN
satisfacen el referido principio; es
decir, intentan lograr un balance
entre los intereses de las AATT y de
los contribuyentes, buscando
encontrar soluciones para ambas
partes (Ayala y Santiago, 2020).
La medición de la categoría GPT
se realizó a través de la
aplicación de una guía de
entrevista dirigida a doce (12)
profesionales del derecho con
reconocida experiencia en la
materia. Dicha categoría incluye
las subcategorías soft law y hard
law, las cuales fueron abordadas
en función del contenido
temático de las entrevistas.
Asimismo, la valoración de las
respuestas obtenidas se efectuará
utilizando una escala de tipo
ordinal, lo que permitirá
clasificar las percepciones según
niveles de intensidad o jerarquía
cualitativa.
Soft Law
Hard Law
Ordinal:
✓ bajo
✓ medio
✓ alto
Principios
constitucionales
tributarios
(PCT)
El autor Fonseca (2021), menciona
que los PCT son para los
contribuyentes, garantía de sus
derechos fundamentales; y para el
Estado, límites al ejercicio de su
poder tributario. Al estar fijadas en
la CP ostentan la máxima jerarquía
normativa dentro del ordenamiento
jurídico de un país y en
consecuencia toda expedición de
una norma con rango de ley o de
inferior jerarquía debe efectuarse
conforme a estos principios. En
general, todo ejercicio de poder
exige reverencia a los derechos
constitucionales de las personas.
La medición de la categoría PCT
se realizó a través de la
aplicación de una guía de
entrevista dirigida a doce (12)
profesionales del derecho con
reconocida experiencia en la
materia. Dicha categoría incluye
las subcategorías PL y PRL las
cuales fueron abordadas en
función del contenido temático
de las entrevistas. Asimismo, la
valoración de las respuestas
obtenidas se efectuará utilizando
una escala de tipo ordinal, lo que
permitirá clasificar las
percepciones según niveles de
intensidad o jerarquía cualitativa.
Legalidad
Reserva de Ley
Ordinal:
✓ bajo
✓ medio
✓ alto
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Para el desarrollo de este apartado se tomó como referencia
a Cortes e Iglesias (2004), quienes destacan la entrevista
como un instrumento fundamental en las investigaciones
de carácter cualitativo, ya que permite acceder a múltiples
dimensiones relacionadas con el problema y objetivo de
estudio. Además, facilita la puesta en práctica de
habilidades como la curiosidad, la interacción, la empatía y
la espontaneidad, propiciando una acción conjunta donde,
a través del diálogo, se obtiene una descripción libre,
profunda y detallada de las experiencias de los
participantes, lo cual resulta esencial para alcanzar los
objetivos de la investigación (Fernández, 2001). En esa
línea, para la elaboración del presente trabajo de tesis, se
empleó una guía de entrevista, entendida como una
herramienta compuesta por preguntas orientadas
exclusivamente a recopilar información pertinente y
suficiente, con el fin de aportar de manera significativa al
desarrollo de la investigación.
Para la elaboración del presente trabajo de investigación
titulado “GPT) y su relación con los PL y PRL”, se siguió
una serie de procedimientos metodológicos dentro de un
enfoque cualitativo. En primer lugar, se procedió al
planteamiento del problema, sustentado en la necesidad de
comprender un fenómeno jurídico desde una perspectiva
interpretativa. Según Seid (2016), cuando se cuenta con un
conjunto de conceptos acumulados, es necesario ordenarlos
a través de la creación de categorías, las cuales agrupan
ciertas definiciones y permiten explicar los fenómenos
estudiados.
A partir de ello, se elaboró una guía de entrevista
estructurada sobre la base de dichas categorías y
subcategorías, con el fin de recopilar información relevante
y pertinente. Posteriormente, se identificó a los
participantes clave en el campo de estudio, a quienes se les
solicitó su consentimiento informado para realizar las
entrevistas, asegurando el respeto de los principios éticos
de la investigación. Las entrevistas estuvieron orientadas a
obtener respuestas que permitieran comprender cómo se
manifiesta la relación entre las GPT y los PCT (PL y PRL)
en el contexto peruano.
Concluida esta etapa, se procedió al análisis del contenido
de las respuestas, relacionándolas con las categorías y
subcategorías previamente definidas. Asimismo, se llevó a
cabo una triangulación entre los antecedentes, los marcos
teóricos y los datos empíricos recogidos, lo cual permitió
otorgar mayor rigor, profundidad y complejidad a la
investigación, garantizando así la consistencia de los
hallazgos (Okuda y Gómez, 2005). Finalmente, con base
en el análisis realizado, se formularon las conclusiones y se
elaboraron las recomendaciones correspondientes.
Para el análisis de los datos recolectados, se optó por la
técnica de la triangulación, considerando que, según Okuda
y Gómez (2005), esta constituye una alternativa
metodológica eficaz para validar una investigación
cualitativa. A través de la triangulación es posible verificar
y contrastar la información obtenida en función del
objetivo principal es analizar cómo se relacionan las GPT
con los PL y PR en el Perú, así como respecto a los
objetivos específicos del presente estudio, este método no
solo permitió corroborar la consistencia de los datos, sino
que también fue fundamental para ampliar y profundizar su
comprensión desde distintas perspectivas, en esa misma
línea, Alzás et al. (2019) sostiene que la triangulación de
datos contribuye significativamente a la validez de una
investigación, en tanto se trata de una estrategia
metodológica que integra múltiples métodos y fuentes de
información, fortaleciendo así la solidez de los resultados
obtenidos.
Resultados
En el presente capítulo se procede a exponer los resultados
del trabajo de tesis denominado GPT y su relación con los
PL y PRL en el Perú, los cuales han sido desarrollados en
función a los objetivos generales y específicos, lográndose
obtener lo siguiente:
Se inicia con el resultado de la siguiente pregunta: ¿Piensa
usted que las GPT afecten al PL en referencia a “no hay
tributo sin ley”?
Como se puede observar en la figura 1 a continuación, del
total de entrevistados, mayoritariamente el 67 % de ellos,
señalaron que GPT tal vez podrían afectar al PL en
referencia a “no hay tributo sin ley”.
Figura 1
Resultados de la pregunta N° 01
Continuando con la exposición de resultados, se expone el
obtenido de la pregunta: ¿Piensa usted que las GPT
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influyen en el PL en relación a “no hay tributo sin la debida
reglamentación”?
En la figura 2 a continuación, se visualiza que, del total de
entrevistados, mayoritariamente el 67 % de ellos, señalaron
que GPT podrían influir en el PL en relación a “no hay
tributo sin la debida reglamentación”.
Figura 2
Resultados de la pregunta N° 02
Ahora bien, se expone el resultado de la siguiente pregunta:
Ahora bien, se expone el resultado de la siguiente pregunta:
¿Cree usted que las GPT afecten al PRL en referencia a la
imposición de tributos?
Del total de entrevistados, mayoritariamente el 83 % de
ellos, señalaron que GPT no podrían afectar al PRL en
referencia a la imposición de tributos.
Como se puede advertir en la figura 3 a continuación, del
total de entrevistados, mayoritariamente, es decir el 83 %
de ellos, señalaron que no podría haber presencia del PL en
el Soft Law.
Figura 3
Resultados de la pregunta N° 05
Se continua, con el resultado a la pregunta: ¿Considera
usted la existencia del PRL en el Soft Law?
Según se observa en la figura 4 a continuación, la totalidad
de los entrevistados, es decir, el 100 %, indicaron que no
podría existir el PRL en el Soft Law.
Figura 4
Resultados de la pregunta N° 06
Así también, se prosigue con el resultado a la pregunta:
¿Considera usted que el PL tiene relación con la Norma
VIII del Título Preliminar del CT?
Tal como se muestra en la figura 5 a continuación, la
totalidad de los entrevistados, es decir, el 100 % señalaron
que el PL tendría relación con la Norma VIII del Título
Preliminar del CT.
Figura 5
Resultados de la pregunta N° 07
Se prosigue, con el resultado de la siguiente pregunta:
¿Considera usted que el PRL tiene vinculación con la
Norma VIII del Título Preliminar del CT?
Según se observa en la figura 6 a continuación, la totalidad
de los entrevistados, es decir, el 100 %, indicaron que
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consideran que el PRL tendría vinculación con la Norma
VIII del Título Preliminar del CT.
Figura 6
Resultados de la pregunta N° 08
Así mismo, se muestra el resultado de la siguiente
pregunta: ¿Considera usted que el PL tiene relación con el
inciso h) del Artículo 32°-A de la LIR?
Tal como se muestra en la figura 7 a continuación, la
totalidad de los entrevistados, es decir, el 100 % señalaron
que consideran que el PL tendría relación con el inciso h)
del Artículo 32°-A de la LIR.
Figura 7
Resultados de la pregunta N° 09
Finalmente, se expone el resultado de la siguiente pregunta:
¿Considera usted que el PRL tiene vinculación con el
inciso h) del Artículo 32°-A de la LIR?
Como se puede observar en la figura 8 a continuación, del
total de entrevistados, mayoritariamente el 83 % de ellos,
consideran que el PRL tendría vinculación con el inciso h)
del Artículo 32°-A de la LIR.
Figura 8
Resultados de la pregunta N° 10
Discusión
El presente capítulo tiene como finalidad examinar, bajo la
triangulación, los resultados obtenidos a través de las
entrevistas realizadas. En este sentido, se parte del objetivo
general, el cual es el siguiente: “Analizar de qué manera las
GPT se relacionan con los PL y PRL en el Perú.”
Figura 9
Objetivo general – Triangulación de antecedentes, teoría y
técnica
Se inicia con el resultado de la siguiente pregunta: ¿Piensa
usted que las GPT afecten al PL en referencia a “no hay
tributo sin ley”?
La mayoría de los especialistas entrevistados expresaron
que las GPT tal vez podrían afectar el PL en referencia al
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postulado “no hay tributo sin ley”. Por ejemplo, el uso de
las GPT por parte de la SUNAT como sustento directo
aplicado a las operaciones bajo el ámbito de PT, en
procedimientos de fiscalización y determinación de la base
imponible, sin haber sido previamente incorporadas
mediante norma con rango de ley, podría generar efectos
jurídicos sin habilitación legal expresa.
Desde una postura minoritaria, algunos participantes
consideran que las GPT no podrían afectar el PL, ya que
son directrices técnicas internacionales que permiten
armonizar la fiscalización de PT, siempre que su aplicación
se realice en el marco de la interpretación legal vigente.
Desde los aspectos doctrinal y/o teórico jurídico, Burga
(2022) sostiene que el PL constituye una garantía esencial
que condiciona el ejercicio de la potestad tributaria, tanto
por parte del Legislativo como del Ejecutivo, a los límites
establecidos por la Constitución y las leyes. Además,
destaca la postura del TC, el cual aplica el principio de
nullum tributum sine lege, limitando la obligación de un
tributo si no está regulado en una norma con rango de ley
o una norma de igual jerarquía. En consecuencia, se puede
afirmar que el PL se manifiesta en la necesidad de que la
ley, como acto normativo emanado del poder legislativo,
sea la encargada de crear, modificar o derogar tributos,
exigiendo que esta defina todos los elementos esenciales de
la obligación tributaria, lo que restringe el poder del Estado
y su capacidad discrecional (Vallejo, 2023).
El enfoque plasmado en el párrafo anterior, enfatiza que el
respeto al PL no solo implica la existencia formal de una
ley, sino también que cualquier obligación tributaria debe
derivarse directamente de una norma con rango legal, no
de instrumentos como las GPT, que por su naturaleza
carecen de fuerza normativa.
Contrastando la posición mayoritaria, se puede afirmar que
la aplicación directa de las GPT, sin respaldo legal expreso,
podría constituir una sustitución ilegítima de la fuente
normativa, afectando la garantía constitucional que impone
el PL, como lo advirtió el TF en la Resolución Nº 07406-
1-2021 (2021), al mencionar que no se encuentra
acreditado que la AT hubiera efectuado un análisis
conforme a la normativa de PT vigente y que la Norma IX
del CT no habilita el uso de doctrina financiera o GPT
como base suficiente para aplicar metodologías no
previstas en ley. De forma similar, en la Resolución N.º
06856-1-2024 (2024), el TF también dejó sin efecto un
ajuste por PT basado no se encuentra acreditado que esta
hubiera efectuado un análisis de acuerdo con la normativa
de PT, según lo establecido por el inciso e) del artículo 32-
A de la LIR. Estas resoluciones, entre otras similares,
evidencian una preocupación respecto a la utilización de
fuentes extra normativas sin respaldo legal, lo cual
compromete la aplicación estricta del PL.
Ahora bien, mediante la triangulación con los resultados de
campo, como se aprecia en la figura 1 del capítulo anterior,
del total de entrevistados, mayoritariamente el 67 % indicó
que tal vez las GPT podrían afectar el PL en referencia a
“no hay tributo sin ley”. Este resultado confirma los
cuestionamientos doctrinarios respecto al uso de fuentes
extra normativas en la imposición tributaria. Tal como se
evidencia en las resoluciones del TF, quien en segunda
instancia corrige la vulneración del PL, cuando este control
debió haberse ejercido desde el inicio del procedimiento de
fiscalización. La omisión de este control previo por parte
de la SUNAT podría comprometer gravemente los
derechos constitucionales del contribuyente, pues el PL
exige no solo una fuente formal, sino también una
aplicación estricta desde el inicio de cualquier actuación
administrativa en materia tributaria.
Se inicia con el resultado de la siguiente pregunta: ¿Piensa
usted que las GPT afecten al PL en referencia a “no hay
tributo sin ley”?
La mayoría de los especialistas entrevistados expresaron
que las GPT tal vez podrían afectar el PL en referencia al
postulado “no hay tributo sin ley”. Por ejemplo, el uso de
las GPT por parte de la SUNAT como sustento directo
aplicado a las operaciones bajo el ámbito de PT, en
procedimientos de fiscalización y determinación de la base
imponible, sin haber sido previamente incorporadas
mediante norma con rango de ley, podría generar efectos
jurídicos sin habilitación legal expresa.
Desde una postura minoritaria, algunos participantes
consideran que las GPT no podrían afectar el PL, ya que
son directrices técnicas internacionales que permiten
armonizar la fiscalización de PT, siempre que su aplicación
se realice en el marco de la interpretación legal vigente.
Desde los aspectos doctrinal y/o teórico jurídico, Burga
(2022) sostiene que el PL constituye una garantía esencial
que condiciona el ejercicio de la potestad tributaria, tanto
por parte del Legislativo como del Ejecutivo, a los límites
establecidos por la Constitución y las leyes. Además,
destaca la postura del TC, el cual aplica el principio de
nullum tributum sine lege, limitando la obligación de un
tributo si no está regulado en una norma con rango de ley
o una norma de igual jerarquía. En consecuencia, se puede
afirmar que el PL se manifiesta en la necesidad de que la
ley, como acto normativo emanado del poder legislativo,
sea la encargada de crear, modificar o derogar tributos,
exigiendo que esta defina todos los elementos esenciales de
la obligación tributaria, lo que restringe el poder del Estado
y su capacidad discrecional (Vallejo, 2023).
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El enfoque plasmado en el párrafo anterior, enfatiza que el
respeto al PL no solo implica la existencia formal de una
ley, sino también que cualquier obligación tributaria debe
derivarse directamente de una norma con rango legal, no
de instrumentos como las GPT, que por su naturaleza
carecen de fuerza normativa.
Contrastando la posición mayoritaria, se puede afirmar que
la aplicación directa de las GPT, sin respaldo legal expreso,
podría constituir una sustitución ilegítima de la fuente
normativa, afectando la garantía constitucional que impone
el PL, como lo advirtió el TF en la Resolución Nº 07406-
1-2021 (2021), al mencionar que no se encuentra
acreditado que la AT hubiera efectuado un análisis
conforme a la normativa de PT vigente y que la Norma IX
del CT no habilita el uso de doctrina financiera o GPT
como base suficiente para aplicar metodologías no
previstas en ley. De forma similar, en la Resolución Nº
06856-1-2024 (2024), el TF también dejó sin efecto un
ajuste por PT basado no se encuentra acreditado que esta
hubiera efectuado un análisis de acuerdo con la normativa
de PT, según lo establecido por el inciso e) del artículo 32-
A de la LIR. Estas resoluciones, entre otras similares,
evidencian una preocupación respecto a la utilización de
fuentes extranormativas sin respaldo legal, lo cual
compromete la aplicación estricta del PL.
Ahora bien, mediante la triangulación con los resultados de
campo, como se aprecia en la figura 1 del capítulo anterior,
del total de entrevistados, mayoritariamente el 67 % indicó
que tal vez las GPT podrían afectar el PL en referencia a
“no hay tributo sin ley”. Este resultado confirma los
cuestionamientos doctrinarios respecto al uso de fuentes
extra normativas en la imposición tributaria. Tal como se
evidencia en las resoluciones del TF, quien en segunda
instancia corrige la vulneración del PL, cuando este control
debió haberse ejercido desde el inicio del procedimiento de
fiscalización. La omisión de este control previo por parte
de la SUNAT podría comprometer gravemente los
derechos constitucionales del contribuyente, pues el PL
exige no solo una fuente formal, sino también una
aplicación estricta desde el inicio de cualquier actuación
administrativa en materia tributaria.
Conclusiones
A través del desarrollo y la elaboración de esta tesis titulada
"GPT y su relación con los PL y PRL", se han determinado
las siguientes conclusiones:
Conforme al objetivo general de la investigación, se ha
determinado que las GPT podrían presentar una tensión
directa con PL y PRL, en tanto sean utilizadas por la AT,
particularmente la SUNAT, como sustento técnico para
realizar ajustes, utilizar métodos, entre otros, sin que estos
se encuentren plenamente respaldados por normas con
rango de ley. Esta práctica ha sido cuestionada
reiteradamente por el TF, que ha enfatizado que ni la
Norma VIII del CT ni el inciso h) del artículo 32-A de la
LIR permiten conferir fuerza normativa autónoma a las
GPT. En consecuencia, su aplicación debe ceñirse
estrictamente al marco legal vigente, en tanto su uso directo
y operativo podría vulnerar la garantía de que no hay
tributo sin ley ni modificación tributaria sin habilitación
legislativa expresa.
En relación al primer objetivo específico, se concluye que
los PL y PRL no deberían verse afectados por el soft law,
dado que este tipo de instrumentos, como las GPT, carecen
de fuerza normativa vinculante en el derecho peruano.
Según la triangulación realizada para analizar los datos, se
considera que el PL no está presente en el soft law, mientras
PRL es incompatible con instrumentos extranormativos. La
aplicación directa de las GPT sin incorporación formal en
el ordenamiento jurídico representa una desviación de la
aplicación de los principios mencionados. Por tanto, si bien
el soft law puede servir como herramienta interpretativa,
no puede constituir por sí solo la fuente de obligaciones
tributarias, debiendo subordinarse a la legislación nacional
mediante normas de incorporación expresa.
Respecto al segundo objetivo específico, se observa que los
PL y PRL podrían estar enfrentando desafíos dentro del
hard law, particularmente en la forma en que se interpretan
y aplican disposiciones como la Norma VIII del Título
Preliminar del CT y el inciso h) del artículo 32-A de la LIR.
Si bien estas normas permiten el uso de las GPT como
fuentes de interpretación, los resultados de la triangulación
realizada para analizar los datos, muestran que dicha
aplicación debe realizarse dentro de los límites
constitucionales y legales, es decir el inciso h) debe ser
leído en clave interpretativa subordinada y no como una
cláusula habilitante para conferir efectos normativos a las
GPT. Así también estos resultados mostraron que existiría
una conexión del PL y del PRL con la Norma VIII,
enfatizando que esta no puede utilizarse para crear,
modificar o ampliar obligaciones tributarias mediante
interpretación o analogía, en base a las GPT. Por tanto,
cualquier intento de otorgar carácter vinculante a dichas
guías sin respaldo normativo legal vulneraría los PCT que
estructuran la potestad tributaria del Estado peruano.
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